ФНС vs залоговый кредитор. На чьей стороне суды при продаже залогового имущества?

По имущественным налогам (земельный налог, налог на имущество, транспортный налог) сложился единообразный подход - такие налоги квалифицируются как расходы на обеспечение сохранности предмета залога (п.6 ст.138 Закона о банкротстве). Так квалифицирует данные налоги ВС РФ:

- п.14 Обзора судебной практики ВС РФ №3 (2021), утв. Президиумом ВС РФ 10.11.2021;

- определение ВС РФ от 29.12.2022 №307-ЭС22-11137(2) по делу №А13-15779/2019;

- определение ВС РФ от 30.11.2022 №310-ЭС19-19739(2) по делу №А23-7110/2017 и др.

В вопросах определения очередности гашения обязательств по имущественным налогам суды однозначно разрешают разногласия при продаже залогового имущества в пользу ФНС.

Начисление таких налогов находится во власти залогового кредитора, эффективность принятых им решений по реализации имущества в процедуре банкротства влияют на скорость реализации такого залога, а соответственно и на размер начислений, потому такой подход в судебной практике видится обоснованным. 

Сделки должника, признанного банкротом, с 01.01.2021 в силу пп.15 п.2 ст.146 НК РФ не признаются объектом налогообложения на добавленную стоимость. Законодатель в части НДС поставил интересы залогового и иных кредиторов выше интересов бюджета.

Также не подлежат налогообложению доходы физических лиц-банкротов от продажи их имущества в процедуре реализации имущества должника (п.63 ст.217 НК РФ).

Сложнее обстоят дела с разрешением разногласий между залоговыми кредиторами и ФНС в части определения очередности гашения требований ФНС по восстановленному НДС и налогу на прибыль. 

До 08.12.2022 суды преимущественно относили требования ФНС по налогу на прибыль, возникшему ввиду реализации имущества банкрота, в очередность после удовлетворения:

- определение ВС РФ от 25.11.2021 №310-ЭС18-26267(4) по делу №А14-5885/2016;

- определение ВС РФ от 26.06.2020 №303-ЭС19-10320(5) по делу №А51-17152/2017.

Обоснование - начисление налога на прибыль лишь увеличивает кредиторскую задолженность, не позволяя погасить требования уже имеющихся кредиторов, что противоречит целям закона о банкротстве.

Иной подход позволял бы ФНС в преимущественном порядке получить гашение собственного требования по налогу на прибыль. Квалифицировать выручку от реализации имущества банкрота прибылью выглядит сомнительным, поскольку банкрот априори существует не для извлечения прибыли, его деятельность должна быть ориентирована только на максимально эффективное гашение требований кредиторов.

Однако 08.12.2022 ВС РФ в ходе рассмотрения дела №А09-15885/2017 определением №310-ЭС19-11382 направил в КС РФ запрос, где поставил вопрос о конституционности норм налогового законодательства и законодательства о банкротстве, допускающие начисление налога на прибыль в результате реализации имущества банкрота. В настоящее время запрос ВС РФ принят к рассмотрению КС РФ.

Требования ФНС по восстановленному НДС суды до 08.12.2022 преимущественно квалифицировали как расходы на сохранность залога (п.6. ст.138 Закона о банкротстве).  Это позволяло налоговому органу погашать свои требования преимущественно перед залоговым кредитором:

- определение ВС РФ от 25.07.2022 по делу №А12-38833/2018;

- постановление АС Поволжского округа от 29.03.2022 по делу №А12-38833/2018.

После обращения 08.12.2022 в КС РФ с запросом ВС РФ стал чаще истребовать дела по определению очередности гашения требований ФНС по восстановленному НДС и приостанавливать их рассмотрение до получения ответа от КС РФ (по налогу на прибыль) в связи со схожестью их правового регулирования:

- определение ВС РФ от 23.01.2023 №305-ЭС22-16298 по делу №А40-24909/2020;

- определение ВС РФ от 27.01.2023 №308-ЭС22-22589 по делу №А15-2871/2015.

В аналогичном порядке суды нижестоящих инстанций приостанавливают производства по делам по рассмотрению заявлений о разрешении разногласий между кредиторами и ФНС.

Таким образом, в настоящее время остается неопределенным вопрос о том, в какой очереди должны быть погашены требования ФНС по восстановленному НДС и налогу на прибыль, возникшие в результате продажи имущества банкрота. Нам остается только ждать позицию КС РФ.

Также надо упомянуть, что 16.11.2022 депутат Государственной Думы В.М. Резник внес на рассмотрение законопроект №236508-8 «О внесении изменений в ст.138 ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (в части изменения очередности удовлетворения требований кредиторов). В качестве расходов на сохранность предмета залога из обязательных платежей предложено оставить только имущественные налоги (налог на имущество физических и юридических лиц, транспортный и земельный налоги). НДС (в т.ч. восстановленный), налог на прибыль в данный перечень не включены.

В настоящее время данный законопроект находится на рассмотрении в первом чтении в Государственной Думе РФ.